Preferencyjne opodatkowanie dochodów z praw własności intelektualnej – IP BOX

Ideą wprowadzenia przedmiotowej preferencji było zachęcenie przedsiębiorców do komercjalizacji wyników przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Zastosowanie przedmiotowej ulgi może w bardzo istotny sposób obniżyć poziom obciążeń podatkowych i zwiększyć rentowność przedsiębiorstw, ale wymaga podjęcia rzetelnych analiz oraz wdrożenia dość szczegółowych instrumentów dokumentacyjnych.

Istota zachęty IP BOX

Istotą ulgi IP BOX jest umożliwienie stosowania preferencyjnej 5 % stawki podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) lub podatku dochodowego od osób prawnych (CIT), od dochodu osiąganego z tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należą do nich m.in. podlegające ochronie prawnej i wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej patenty, prawa ochronne na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego oraz autorskie prawa do programu komputerowego.

W praktyce to autorskie prawa do programu komputerowego oraz – w mniejszym stopniu – patenty są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i są w największym stopniu wykorzystywane przy wdrożeniu IP BOX. Zapewne wynika to z powszechności stosowania kodów źródłowych oraz z faktu, iż prawa te nie wymagają formalnej rejestracji (jak inne pozostałe prawa własności intelektualnej objęte IP BOX).

Regulacje dopuszczają również stosowanie IP BOX do tzw. ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wynikającej ze zgłoszenia lub złożenia wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku. Jest jednak zastrzeżenie, iż w przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować na zasadach ogólnych dochody wcześniej ujmowane w ramach IP BOX. W konsekwencji oznacza to także dokonanie wstecznej korekty rozliczeń podatkowych za okresy, w których IP BOX pierwotnie był stosowany.

Przychody podlegające opodatkowaniu według IP BOX

Co do zasady 5 % stawkę podatku z IP BOX można zastosować w stosunku do podstawy opodatkowania stanowiącej sumę dochodów (a więc przychodów pomniejszonych o koszty jego uzyskania) z tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Z kolei dochodami z tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej są dochody:

• z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

O ile w przypadku dwóch pierwszych kategorii dochodów nie powinno być wątpliwości, które przychody podlegać będą opodatkowaniu według stawki 5 % CIT, o tyle pewne wątpliwości może budzić wydzielenie wynagrodzenia z tytułu IP BOX z dochodów uzyskiwanych przez podatnika ze sprzedaży towarów lub usług. Jedyna wskazówka, jaka płynie z regulacji podatkowych to konieczność wydzielenia z dochodu ze sprzedaży towarów (usług) części objętej IP BOX przez odpowiednie zastosowanie przepisów o cenach transferowych. Kwestia ta wydawać się może dość skomplikowana i podatnicy chcący wdrożyć ulgę IP BOX w takiej sytuacji będą zobowiązani dokonać pewnych analiz benchmarkingowych.

Co istotne, w przypadku, gdy podatnik nie może ustalić dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności
intelektualnej dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Kalkulacja dochodu IP BOX

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (opodatkowanego stawką 5 %) ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i tzw. wskaźnika nexus, służącego zasadniczo do weryfikacji udziału podatnika w powstaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wspomniano na wstępie, warunkiem wstępnym zastosowania ulgi IP BOX jest wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W przypadku, gdy kwalifikowane prawo własności intelektualnej zostanie przez podatnika tylko częściowo wytworzone, rozwinięte/ulepszone, wówczas określona część dochodu z IP BOX będzie mogła podlegać opodatkowaniu 5 % stawką CIT, ale zajdzie konieczność wyliczenia wartości ulgi w oparciu o tzw. wskaźnik nexus. A contrario, podatnik de facto nie skorzysta z IP BOX w stosunku do praw własności intelektualnej, których w żadnym stopniu nie wytworzy lub nie rozwinie.

Wskaźnik nexus (wartość nexus nie może przekroczyć 1) obliczany jest zgodnie z następującym wzorem:

(a+b) × 1,3(a+b+c+d)

gdzie poszczególne symbole oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność B+R związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego,

c – nabycie przez podatnika wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od podmiotu powiązanego lub niepowiązanego.

Analiza wskaźnika nexus prowadzi więc do jednoznacznego wniosku, że w im większym stopniu podatnik będzie nabywał dane prawa własności intelektualnej, tym wskaźnik nexus będzie niższy. I odwrotnie – gdy dane prawo własności intelektualnej zostanie wytworzone w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych, wskaźnik nexus będzie wynosił ١.

W konsekwencji całość dochodu wynikającego z tego prawa będzie objęta preferencją IP BOX (wskaźnik nexus należy obliczać narastająco przez sumowanie kosztów ponoszonych w związku z danym prawem własności intelektualnej w kolejnych latach).

Szczególną uwagę przy kalkulacji kosztów działalności badawczo-rozwojowej mających wpływ na wskaźnik nexus należy poświęcić kosztom pracy ponoszonym przez podatnika, na które składają się przede wszystkim wynagrodzenia pracowników. W przypadku pracowników zaangażowanych zarówno w działalność badawczo-rozwojową, jak i inną działalność operacyjną, za modelowe rozwiązanie przyjmuje się prowadzenie ewidencji czasu pracy wskazującej nie tylko procentowy udział czasu przeznaczonego na działalność badawczo-rozwojową, ale nawet procentowy udział czasu pracownika przypadający na poszczególne projekty badawczo-rozwojowe. Co istotne, przy kalkulacji wskaźnika nexus podatnik jest uprawniony do uwzględnienia nie tylko kosztów poniesionych począwszy od wejścia w życie omawianych przepisów (tj. od 1 stycznia 2019 r.), ale także kosztów poniesionych od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2018 r.

Zastosowanie preferencji IP BOX i opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej następuje na poziomie rozliczenia rocznego – nie uwzględnia się go na etapie ustalania zaliczek na podatek dochodowy. Wymaga też wykazania przez podatnika w załączniku do rocznego zeznania podatkowego (CIT/IP) dochodu (lub straty, w zależności od przypadku) z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego preferencją. W załączniku do zeznania podatkowego podatnik powinien wykazać swoje kwalifikowane prawa własności intelektualnej oraz kwalifikowany dochód z tych praw, jak również wskaźnik nexus dla każdego z nich. W oparciu o te dane podatnik wyliczy następnie tzw. kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osobno dla każdego prawa (chyba że nie będzie to możliwe z przyczyn obiektywnych i w efekcie podatnik zastosuje wcześniej wspomniane podejście łącznej prezentacji dochodu z tej samej kategorii praw). Przedstawione w ten sposób kwalifikowane dochody z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (wyliczane oddzielnie dla każdego prawa) podlegają następnie zsumowaniu, stanowiąc podstawę opodatkowania dla 5 % stawki podatku dochodowego. Sumę tę należy wyłączyć także z ogółu dochodów podatnika opodatkowanych na zasadach ogólnych (podstawową stawką 19 % lub obniżoną 9 % stawką podatkową).

Ewidencja związana z IP BOX

Niezwykle istotne przy wdrożeniu ulgi IP BOX jest prowadzenie przez podatnika odpowiedniej ewidencji rachunkowej, pozwalającej na ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy zaznaczyć, że ewidencja, jaka powinna być prowadzona dla celów IP BOX będzie o wiele bardziej rozbudowana niż ta prowadzona dla celów ulgi B+R. Oznacza to, iż chcąc ustalić dochód IP BOX, podatnicy będą zobowiązani do wyodrębnienia nie tylko przychodów z IP BOX, ale również kosztów uzyskania tych przychodów, jak i tych dla celów obliczenia wskaźnika nexus (osobno dla dochodów z poszczególnych praw własności intelektualnej).

Warto w tym kontekście zwrócić uwagę na dyrektywy wynikające z tzw. objaśnień przygotowanych przez Ministerstwo Finansów. Sugeruje się w nich prowadzenie przez podatnika ewidencji projektów badawczo-rozwojowych obejmującej opis poszczególnych projektów, czas ich rozpoczęcia i zakończenia, wykaz osób zaangażowanych w pracę w poszczególnych projektach oraz wykaz prac stworzonych w poszczególnych projektach. Powyższe potwierdza, iż prawidłowe ewidencjonowanie w zakresie ulgi IP BOX jest jednym z kluczowych elementów i zarazem ryzyk korzystania z tej preferencji opodatkowania dochodów.

Reasumując, ulga IP BOX, obok ulgi badawczo-rozwojowej (obie te ulgi mogą być stosowane zamiennie), jest ciekawym rozwiązaniem dla firm wykorzystujących w swojej działalności operacyjnej określone kwalifikowane prawa własności intelektualnej. W wielu przypadkach to rozwiązanie może przyczynić się do poprawy rentowności takich przedsiębiorstw. Niestety, jak każdy rodzaj preferencji podatkowej, omawiana ulga wymaga odpowiedniego przygotowania po stronie osób wdrażających rozwiązanie, nie tylko merytorycznego, ale również ewidencyjnego. Stąd też wdrożenie tej ulgi warto poprzedzić rzetelnymi analizami prawno-podatkowymi, a w niektórych przypadkach wystąpieniem z wnioskiem do właściwego organu podatkowego o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, która potwierdziłaby słuszność przyjętych przez przedsiębiorstwo rozwiązań.

Artur Bubrowiecki

Doradca podatkowy, związany z kancelarią GWW Tax, zajmuje się przede wszystkim bieżącym doradztwem podatkowym, doradztwem w zakresie transakcji nieruchomościowych, przeglądami podatkowymi oraz wdrażaniem ulg podatkowych.

Kontakt: Artur.Bubrowiecki@gww.pl.

Mariusz Tkaczyk

Doradca podatkowy, specjalizuje się w tworzeniu optymalnych struktur podatkowych oraz w bieżącym doradztwie podatkowym. Opiekun praktyki podatki dochodowe oraz raportowanie schematów podatkowych w GWW. Kontakt: mariusz.tkaczyk@gww.pl.

źródło: Automatyka 6/2021